Riforma dell’art. 3, comma 4-ter: cosa cambia per l’esenzione da imposta
La riforma ha riscritto l’art. 3 comma 4-ter del DLgs. 346/90, che contiene le disposizioni per l’esenzione dall’imposta di successione e donazione applicabile ai trasferimenti di quote, in ambito familiare, di aziende e partecipazioni, realizzati per successione, donazione o anche con patto di famiglia.
Il requisito del controllo nelle società di capitali
Per quanto riguarda le società di capitali, l’esenzione spetta ai trasferimenti che rispettino il cosiddetto “requisito del controllo” ai sensi dell’art. 2359 co. 1 n. 1 c.c. (quindi il raggiungimento del 50% + 1 dei diritti di voto).
Novità: l’estensione ai rafforzamenti di controllo
La nuova formulazione della norma aggiunge alla fattispecie di esenzione una casistica che prima della riforma era stata esclusa dall’interpretazione dell’Agenzia delle Entrate che consiste nel rafforzamento, tramite il trasferimento delle quote, di un controllo già esistente in capo al beneficiario.
Si tratta di una modifica importante per i passaggi generazionali. Si pensi ad esempio al caso del socio fondatore che intende mantenere una partecipazione di minoranza trasferendo ai discendenti le quote residue. Nel momento del trasferimento della quota di minoranza l’operazione potrà godere dell’esenzione da imposta nonostante i discendenti siano già detentori della maggioranza delle quote societarie.
Le condizioni da rispettare per beneficiare dell’esenzione
L’applicazione dell’esenzione è subordinata ad una ulteriore condizione consistente nell’impegno a mantenere un certo comportamento per 5 anni dal trasferimento (da dichiarare in atto).
Le tre ipotesi previste dalla norma
La predetta “condizione” consiste nel fatto che in caso di trasferimento:
a) di aziende, gli aventi causa proseguano “l’esercizio dell’attività d’impresa” per un periodo non inferiore a cinque anni;
b) di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’art. 73, comma 1, lett. a), Dpr n. 917/1986, gli aventi causa (i) acquisiscano il controllo della società o integrino una situazione di controllo già esistente e poi (ii) “detengano il controllo” per un periodo non inferiore a cinque anni;
c) in caso di “altre quote sociali”, gli aventi causa “detengano la titolarità del diritto” per un periodo non inferiore a cinque anni.
Società senza impresa: cosa succede con la nuova norma
La norma ante riforma prevedeva l’applicazione del beneficio a condizione che gli aventi causa proseguissero l’esercizio dell’attività di impresa o detenessero il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento.
La dottrina e la più recente evoluzione della prassi e della giurisprudenza, ragionando sulla ratio del beneficio, hanno messo in dubbio la possibilità di applicare l’esenzione ai trasferimenti di quote di «società senza impresa», come ad esempio le holding pure o le società immobiliari.
L’interpretazione della nuova norma secondo notai e operatori
La riformulazione del comma 4-ter non ha preso posizione sulla possibilità di includere nel campo di applicazione dell’esenzione le società senza impresa. Tuttavia, in dottrina si è osservato che la definizione delle tre diverse situazioni che danno accesso al beneficio, delineando per ognuna di esse le condizioni di esenzione, induce ad escludere che si possano interpretativamente desumere ulteriori condizioni agevolative «implicite».
L’esenzione risulterebbe quindi applicabile, ad esempio, alle società immobiliari e alle holding.
Le posizioni del Notariato e di Assoholding
In tal senso si è espresso il Consiglio nazionale del notariato (Studio 100-2024/T) che ha affermato che non è più possibile, alla luce della riforma, richiedere il requisito dell’esercizio di impresa nel caso di trasferimenti di quote di società, in quanto esso è richiesto solo per i trasferimenti di aziende.
Anche Assoholding ha preso posizione sull’agevolazione per il passaggio generazionale di aziende e partecipazioni societarie, confermando l’interpretazione secondo cui la disposizione non richiederebbe la verifica di un effettivo ed attuale esercizio di impresa con riferimento alle società le cui quote sono trasferite.
