Due strumenti giuridici largamente usati per la trasmissione dei beni sono la donazione e il testamento, ciascuno con le proprie peculiarità. Comprendere le differenze è fondamentale per una scelta consapevole.
Cos’è il testamento e come funziona
Il testamento: l’atto di ultima volontà Il testamento: l’atto di ultima volontà
Il testamento è il negozio giuridico con cui una persona dispone delle proprie sostanze o detta altre disposizioni (anche non patrimoniali) per il tempo successivo alla sua morte.
È un atto unilaterale, che si perfeziona con la sola volontà del testatore, e acquista efficacia solo dopo la morte (mortis causa).
È un atto strettamente personale, non potendosi compiere per rappresentante, e formale, dovendo rispettare precise modalità.
Le forme valide di testamento
Le forme più diffuse di testamento previste dalla legge sono: il testamento olografo (scritto, datato e sottoscritto interamente di pugno dal testatore) e il testamento pubblico (redatto dal notaio secondo la volontà espressa dal testatore, in presenza di due testimoni, e sottoscritto da tutti).
Occorre anche che sia conservato in originale se olografo. Invero recentemente la Suprema Corte di Cassazione con la sentenza n. 4137 del 18 febbraio 2025 ha stabilito che “il fatto che una scheda testamentaria, di cui si affermi o si provi, l’esistenza in un periodo precedente alla morte del de cuius, sia divenuta irreperibile pone in essere una presunzione di revoca, nel senso che possa essere stato lo stesso testatore a distruggerla a fini di revoca”
Pertanto, come già affermato anche con la sentenza della Cassazione n. 22191 del 2020: “L’irreperibilità del testamento, di cui si provi l’esistenza in un certo tempo mediante la produzione di una copia, è equiparabile alla distruzione, per cui incombe su chi vi ha interesse l’onere di provare che esso “fu distrutto lacerato o cancellato da persona diversa dal testatore” oppure che costui “non ebbe intenzione di revocarlo”
Le clausole condizionali e i rischi di nullità
Il testamento può contenere disposizioni a titolo universale, che attribuiscono la qualità di erede o a titolo particolare, che attribuiscono la qualità di legatario. L’eredità riguarda attivi e passivi, mentre il legato è sempre un’attribuzione patrimoniale positiva.
Ai sensi dell’art. 633 c.c. “le disposizioni a titolo universale o particolare possono farsi sotto condizione sospensiva o risolutiva” e qualsiasi avvenimento futuro ed incerto può essere dedotto in condizione, purché esso sia futuro ed incerto, possibile e lecito.
Secondo la Corte di Cassazione n. 8733 del 28/03/2023 però la condizione sospensiva, apposta ad una disposizione testamentaria, con cui si subordina l’istituzione d’erede all’obbligo, per il beneficiario, di donare un proprio immobile è illecita “non tanto in relazione al risultato finale auspicato dal de cuius sul piano della composizione degli interessi delle parti che intendeva beneficiare, quanto per il ricorso ad uno strumento idoneo a coartare in maniera non consentita la libera autodeterminazione del beneficiato”
La donazione: trasferimento in vita
La donazione cos’è e come funziona
La donazione è il contratto con cui, per spirito di liberalità (animus donandi), una parte arricchisce l’altra, disponendo a favore di questa di un suo diritto o assumendo verso la stessa un’obbligazione. L’animus donandi consiste nella consapevolezza di attribuire un vantaggio patrimoniale senza esservi tenuti. Questo contratto comporta un arricchimento del donatario e un correlativo depauperamento del donante.
La donazione è un contratto a titolo gratuito, caratterizzato proprio dall’assenza di corrispettivo; è consensuale, perfezionandosi con la volontà delle parti ed è formale, richiedendo di regola l’atto pubblico e la presenza di due testimoni ai sensi dell’art. 782 c.c.
Cosa sono le donazioni indirette
Esistono altresì le donazioni indirette, nelle quali lo scopo liberale è raggiunto attraverso negozi con causa propria diversa da quella liberale. Per queste, è sufficiente l’osservanza delle forme prescritte per il negozio tipico utilizzato, senza necessità dell’atto pubblico di donazione.
Queste ultime hanno spesso creato contrasti giurisprudenziali in merito alla loro qualifica e all’eventuale violazione delle norme in merito ai requisiti di forma previsti dalla donazione, con conseguenti implicazioni operative.
Per esempio, le Sezioni Unite della Cassazione con la sentenza n. 18725 del 2017 hanno chiarito che il trasferimento per spirito di liberalità di strumenti finanziari dal conto di deposito titoli dal beneficiante a quello del beneficiario realizzato a mezzo banca, attraverso l’esecuzione di un ordine di bancogiro impartito dal disponente, non rientra tra le donazioni indirette, ma configura una donazione tipica ad esecuzione indiretta. Da questa qualificazione ne consegue che la stabilità dell’attribuzione patrimoniale presuppone la stipulazione dell’atto pubblico di donazione tra beneficiante e beneficiario, salvo che ricorra l’ipotesi della donazione di modico valore.
Le dispense da imputazione e collazione
Il donante può, sia nell’atto di donazione sia con un atto separato, dispensare il donatario dall’imputazione e/o dalla collazione.
• La dispensa dall’imputazione può essere concessa solo a favore dei legittimari (cioè coniuge, discendenti e, in mancanza di questi ultimi, ascendenti). Il suo effetto è quello di far gravare la donazione sulla quota disponibile dell’eredità anziché sulla quota di legittima spettante al beneficiario.
• La dispensa dalla collazione, ai sensi dell’art 737 c.c, ai figli e ai loro discendenti ed al coniuge che concorrono alla successione e devono conferire ai coeredi tutto ciò che hanno ricevuto dal defunto per donazione direttamente o indirettamente, salvo che il defunto non li abbia da ciò dispensati.
La dispensa da collazione non produce effetto se non nei limiti della quota disponibile (556 c.c.) e serve ad esonerare il donatario dall’obbligo, in sede di divisione ereditaria, di conferire quanto ricevuto in donazione. In assenza di tale dispensa, il beneficiario dovrebbe tenere conto del valore della donazione ricevuta, riconoscendo agli altri coeredi il diritto di prelevare dalla massa ereditaria beni di valore corrispondente (ai sensi dell’art. 725 c.c.), salvo il caso in cui si opti per il conferimento in natura in presenza di beni immobili. (Cfr. Tribunale Torino, Sez. II, Sentenza, 3 aprile 2023, n. 1488)
Secondo quanto stabilito dalla Cassazione con sentenza n. 3352 del 2024 la “disposizione con la quale il donante regolamenta la donazione in conto disponibile e con dispensa dall’imputazione, anche se contenuta nell’atto di donazione, è per definizione destinata a produrre effetti dopo la morte del disponente e ha specifica funzione mortis causa, quale atto di ultima volontà, palesemente distinta dalla donazione, negozio tipicamente inter vivos”.
In ragione di quanto sopra può affermarsi che “la dispensa dall’imputazione costituisce un negozio autonomo rispetto alla donazione, traendo da tale considerazione la conseguenza che la dispensa relativa all’imputazione di una donazione possa essere indifferentemente effettuata nello stesso atto di donazione o in un successivo testamento o in un successivo atto tra vivi”.
La successiva revoca della dispensa dall’imputazione, così come la dispensa dall’imputazione ex art. 564 co. 2 c.c., deve essere espressa e l’attribuzione per testamento della disponibile ad altro erede non comporta annullamento della precedente dispensa dall’imputazione della donazione ai sensi dell’art. 682 c.c. nel caso in cui le disposizioni siano di fatto compatibili in quanto il valore della donazione con dispensa dell’imputazione sia inferiore a quello della disponibile.
Donazione con condizione di riversibilità
Un ulteriore istituto è quello della donazione con condizione di riversibilità, disciplinato dagli artt. 791 e 792 c.c. La reversibilità, che ha origine esclusivamente pattizia, consiste nella previsione che i beni donati tornino al donante nel caso di premorienza del donatario o anche dei suoi discendenti. Alla donazione, dunque, è apposta una condizione risolutiva, tale da comportare, al suo avveramento, la cessazione degli effetti della donazione.
Beneficiario della riversibilità può essere il solo donante: l’avverarsi della condizione risolutiva fa sì che i beni rientrino automaticamente nel patrimonio del donante stesso.
Implicazioni fiscali
Aliquote e franchigie: quanto si paga
Sia le successioni che le donazioni sono soggette all’imposta sulle successioni e donazioni, con le medesime aliquote e franchigie. Le aliquote e franchigie variano in base al grado di parentela, in particolare:
- Coniuge e parenti in linea retta: 4% sul valore eccedente 1.000.000 euro per ciascun beneficiario.
- Fratelli e sorelle: 6% sul valore eccedente 100.000 euro per ciascun beneficiario.
- Altri parenti fino al quarto grado e affini in linea retta o collaterale fino al terzo grado: 6% senza franchigia.
- Tutti gli altri soggetti: 8% senza franchigia.
Cosa cambia dopo la riforma del 2025
Si rileva che la recente riforma sull’imposizione indiretta (D.Lgs. n. 139 del 2024) ha abrogato con effetto dal 1 gennaio 2025 l’istituto del cosiddetto coacervo “successorio”, che comportava la riunione fittizia del valore attualizzato delle donazioni effettuate in vita dal de cuius agli eredi e legatari (donatum) con il valore dell’asse ereditario (relictum) ai fini della verifica dell’eventuale superamento delle franchigie sopra illustrate.
A seguito dell’abrogazione del coacervo successorio (invero già ritenuto implicitamente abrogato dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 29/E del 19 ottobre 2023 e dal consolidato orientamento della Corte di Cassazione, su cui si veda tra le altre l’ordinanza n. 17623 del 2022), le franchigie disponibili all’apertura della successione per eredi e i legatari non saranno più erose da eventuali donazioni effettuate in vita dal defunto. Il coacervo rimarrà pertanto in vigore solamente per le donazioni, ai fini del calcolo e dell’erosione delle franchigie relative all’applicazione della relativa imposta.
Valore dei beni e principio di territorialità
Le regole di determinazione della base imponibile ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni possono in talune circostanze essere estremamente favorevoli.
Ad esempio, il valore delle partecipazioni non quotate è pari alla corrispondente quota del patrimonio netto contabile della società risultante dall’ultimo bilancio. Il valore degli immobili italiani è in linea di principio pari al rispettivo valore di mercato; tuttavia, l’Agenzia delle Entrate non può contestare il valore dichiarato se tale valore è almeno pari al valore catastale, in genere significativamente inferiore al valore di mercato.
Quanto all’ambito di applicazione territoriale dell’imposta sulle successioni e donazioni, qualora il donante o il de cuius siano residenti in Italia al momento della donazione o del decesso, l’imposta è dovuta sui beni o diritti ovunque situati, inclusi quelli esistenti all’estero; diversamente, ove il donante o il de cuius non siano residenti in Italia al momento della donazione o del decesso, l’imposta è dovuta limitatamente ai beni e diritti situati sul territorio italiano (cd. principio della territorialità).
Agevolazioni fiscali per aziende e quote sociali
Tra le agevolazioni previste in materia di imposta sulle successioni e donazioni si segnala l’esenzione dall’imposta prevista dall’art. 3, comma 4-ter del D.Lgs. n. 346 del 1990 per i trasferimenti, anche tramite patti di famiglia, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni effettuati in favore del coniuge e dei discendenti.
L’esenzione si applica a condizione che per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento i beneficiari:
- i) proseguano l’attività d’impresa, in caso di aziende o rami di esse;
- ii) detengano il controllo, in caso di quote o azioni di società di capitali di cui all’art. 73, comma 1, lettera a) del Tuir;
- iii) detengano la titolarità del diritto, in caso di altre quote sociali.
Il beneficio si applica anche ai trasferimenti di azioni e di quote sociali di società residenti in Paesi appartenenti all’Unione europea o allo Spazio economico europeo o in Paesi che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, alle medesime condizioni previste per i trasferimenti di quote sociali e azioni di soggetti residenti.
Donazione o successione: il costo fiscale delle partecipazioni
Da ultimo si segnala che, in alcune circostanze, il passaggio di beni effettuato a titolo di successione o donazione potrebbe produrre conseguenze fiscali differenti. Si pensi all’ipotesi in cui vengano trasferite partecipazioni societarie: la donazione consente al donatario di utilizzare il costo fiscale che tali partecipazioni avevano in capo al donante, ipotesi non consentita in caso di trasferimento delle stesse a titolo di successione (l’erede o il legatario dovranno utilizzare il costo fiscale dichiarato agli effetti dell’imposta di successione).
Quale strumento scegliere per la propria pianificazione?
Premesso quanto sopra, si riporta di seguito un confronto per operare una scelta consapevole.
- Controllo dei beni: Il testamento permette di mantenere il controllo sui beni fino alla morte, consentendo modifiche e ripensamenti. La donazione, invece, comporta un trasferimento immediato della proprietà e, una volta perfezionata, è generalmente irrevocabile (salvo eccezioni come l’ipotesi di ingratitudine o sopravvenienza di figli).
- Implicazioni fiscali: L’imposta sulla donazione è dovuta al momento del trasferimento del bene, mentre quella di successione al momento dell’apertura della successione.
- Complessità: La redazione di un testamento olografo non richiede costi o formalità particolari, a differenza della formalità richiesta dalla donazione.
- Tutela dei legittimari: Entrambi gli strumenti devono rispettare le quote di legittima previste per legge. Disposizioni testamentarie o donazioni che ledono tali quote possono essere oggetto di un’azione di riduzione. Questo significa che, a prescindere dalla scelta, i diritti degli eredi necessari devono essere salvaguardati.
