Con un recente studio, precisamente n. 100-2024/T, il Consiglio Nazionale del Notariato rende chiarimenti molto interessanti sulla recente novella legislativa che, nel più ampio perimetro della riforma fiscale, opera delle modifiche in materia di imposte di donazioni e successioni.
Si tratta, come evidenziato dallo studio in esame, delle modifiche che sono entrate in vigore a partire dal 1 gennaio 2025 e che, nello specifico, prevedono delle modifiche in campo di esenzione fiscale per alcune tipologie di trasferimenti operati a favore di discendenti o coniuge.
L’esenzione da imposta per i trasferimenti a favore della famiglia: quando e a che condizioni si applica?
Se i trasferimenti di aziende o rami di azienda o ancora quote sociali e azioni, sono effettuati (anche attraverso patti di famiglia) a favore dei discendenti o del coniuge a certe condizioni è prevista l’esenzione dall’imposta.
L’obiettivo del legislatore, il quale quindi prevede un alleggerimento fiscale per operazioni che invece generalmente prevedono l’applicazione di imposta, è quello di favorire il passaggio generazionale e la continuazione di impresa, affinché la gestione dell’attività economica rimanga all’interno della famiglia e si preservi il patrimonio nel susseguirsi delle generazioni.
Tuttavia, il beneficio dell’esenzione non opera senza riserve. Al contrario. Ai fini dell’esenzione è necessario rispettare alcuni criteri.
Infatti, sul trasferimento di quote sociali o azioni di società (specificamente quelle indicate all’articolo 73, comma 1, lettera a) del TUIR), ed anche rami di azienda (anche per società estere considerate fiscalmente attendibili e cooperative), l’esenzione fiscale è concessa solo se:
• viene acquisito o integrato un controllo sulla società, ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile (ossia, controllo diretto o indiretto della maggioranza dei voti in assemblea o influenza dominante)
• Il controllo viene mantenuto per almeno cinque anni dalla data del trasferimento.
In buona sostanza, il trasferimento a favore dei discendenti o a favore del coniuge deve essere reale e non fittizio, al solo fine di fruire di un (altrimenti indebita) agevolazione fiscale. Per questa ragione l’esenzione è legata al fattore temporale (occorre garantire la continuità gestionale dell’impresa per almeno 5 anni) e a un fattore pratico-materiale (l’esenzione si applica solo se chi riceve le quote acquisisce di diritto il controllo della società).
Occorre tuttavia una precisazione. Il requisito del controllo di fatto, ai fini dell’esenzione, opera solo per le Srl o Spa (e comunque per le società di cui all’art. 73, comma 1, lettera a) del TUIR). Se si tratta di società di persone, invece, al netto dell’impegno a mantenere la titolarità della quota per almeno 5 anni, ai fini dell’esenzione non è richiesto il requisito del controllo.
Ricapitolando, si può osservare che l’esenzione sui trasferimenti operati all’interno della famiglia opera solo se:
• si tratta di trasferimenti a familiari diretti. • si mantiene il controllo o la titolarità per almeno cinque anni
• si garantisce la continuità aziendale per evitare trasferimenti speculativi.
La dichiarazione di impegno
Per scongiurare abusi e dimostrare la genuinità dell’operazione ai fini fiscali, per fruire dell’esenzione è richiesto che i beneficiari del trasferimento, in questo caso i familiari, al momento della dichiarazione di successione o dell’atto di donazione o del patto di famiglia presentino una apposita dichiarazione con cui si impegnano (in base alle specifiche caratteristiche del trasferimento) a:
• continuare l’attività d’impresa (in caso di trasferimento di aziende o rami d’azienda)
• detenere il controllo • mantenere la titolarità della quota.
In caso contrario, in mancanza dei requisiti richiesti dalla normativa, qualora si sia comunque fruito dell’esenzione si perderà il beneficio fiscale con pagamento dell’imposta in misura ordinaria (quella che sarebbe stata dovuta senza l’esenzione), più la sanzione amministrativa e gli interessi di mora, calcolati a partire dalla data in cui l’imposta avrebbe dovuto essere pagata se non fosse stato richiesto il beneficio.
Altrimenti detto, il beneficiario dovrà restituire l’agevolazione ottenuta, pagando non solo l’imposta, ma anche sanzioni e interessi.
Ma per l’esenzione serve il controllo o occorre svolgere anche materialmente l’attività di impresa?
Su questo punto, come mette in evidenza lo Studio del Consiglio del Notariato in commento, il recente intervento del legislatore ha permesso di fare maggiore chiarezza.
In passato si riteneva che ai fini dell’esenzione non fosse sufficiente il requisito del controllo, in quanto ad esso si doveva accompagnare anche il concreto svolgimento dell’attività d’impresa. Ora, invece, superando l’interpretazione restrittiva della giurisprudenza e dell’Amministrazione finanziaria, è richiesto il solo mantenimento del controllo.
Tuttavia, non è ancora chiaro un punto: vale a dire se ai fini dell’esenzione sia necessario che la società svolga un’effettiva attività produttiva.
La questione è particolarmente rilevante in quanto, qualora si volesse applicare una lettura restrittiva, potrebbero rimanere escluse le società come le holding (pure) o le immobiliari che non svolgono direttamente un’attività produttiva.
Prima dell’ultimo intervento del legislatore, infatti, quando l’interpretazione era meno dubbia e come tale sicuramente più restrittiva, se la holding si limitava a detenere partecipazioni e a finanziare le società operative senza svolgere attività diretta, l’applicazione dell’esenzione era dubbia; mentre se la società immobiliare si limitava a gestire patrimoni immobiliari, senza esercitare un’attività commerciale, l’applicazione dell’esenzione era sicuramente esclusa.
Conclusione
La nuova normativa sembra voler semplificare i criteri per ottenere l’esenzione fiscale sul trasferimento di quote e azioni di società di capitali, focalizzandosi sul mantenimento del controllo per cinque anni. Tuttavia, rimane ancora non del tutto risolta la questione se questa nuova formulazione possa effettivamente superare l’interpretazione restrittiva adottata in passato da giurisprudenza e amministrazione, che richiedeva anche lo svolgimento di un’attività d’impresa.
In definitiva, per quanto permanga il dubbio sul fatto che l’esenzione si applichi anche a società che non svolgono attività produttiva diretta, come le holding pure o le società immobiliari, alla luce della nuova normativa qualcosa cambia. Come ha sottolineato il Consiglio del Notariato una breccia in questo senso sembra aperta e si può ritenere di poter andare nella direzione di un’interpretazione allargata della disciplina dell’esenzione fiscale.
Certamente sarà la giurisprudenza futura a chiarire se la norma potrà essere applicata in modo più estensivo o se prevarrà l’approccio tradizionale più restrittivo.
