La tassazione del contratto di locazione con clausola penale
In sede di registrazione di un contratto di locazione contenente una clausola penale si applica la tassazione della disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa, tra la disposizione afferente al contratto e quella relativa alla clausola penale stessa.
Cos’è una clausola penale e come funziona nei contratti di locazione
Ciò poiché la clausola penale ha una funzione puramente accessoria e non autonoma rispetto al contratto che la prevede. Così chiarisce l’Agenzia delle Entrate con risposta 185 pubblicata lo scorso 18 settembre.
L’articolo 21(2) del Testo Unico del Registro (Tur)
La fattispecie esposta nell’interpello riguarda un istante che, intendendo locare un proprio immobile e volendo inserire nel contratto di locazione alcune clausole penali, chiede se in sede di registrazione del contratto ai fini dell’imposta di registro si applichi l’articolo 21(2) del Testo unico del registro (Tur), cioè la disciplina degli atti contenenti più disposizioni che per la lora intrinseca natura derivano necessariamente le une della altre.
Tale disciplina comporta la registrazione dell’atto con l’imposizione dovuta per la disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa (e non la tassazione autonoma delle singole disposizioni incluse nell’atto).
Interpretazione dell’Agenzia delle Entrate sulla tassazione della locazione
L’Agenzia delle Entrate conferma l’applicazione di tale disciplina sulla base delle seguenti argomentazioni:
- ai sensi del Codice civile, la clausola penale ha la finalità di predeterminare il valore del risarcimento del danno in caso di ritardo o di inadempimento della prestazione dedotta nel contratto, esonerando il creditore dall’onere di provarne l’entità;
- ai fini fiscali il pagamento connesso a una clausola penale è escluso dalla base imponibile Iva e assoggettato a imposta di registro in base al principio di alternatività Iva/registro;
- per la tassazione ai fini del registro della clausola penale inserita in un contratto di locazione occorre considerare l’articolo 21 del Tur che distingue tra:
(a) atti che contengono disposizioni che non derivano necessariamente per loro intrinseca natura le une dalle altre. In tal caso ciascuna disposizione è soggetta a imposta come se fosse un atto distinto;
(b) atti che contengono disposizioni che derivano necessariamente per loro intrinseca natura le une dalle altre. In tal caso l’imposta si applica come se l’atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all’imposta più onerosa; - come chiarito sia dalla giurisprudenza che dalla prassi, per disposizione si intende una convenzione negoziale suscettibile di produrre effetti giuridici valutabili autonomamente;
- le clausole penali, come confermato più volte anche dalla Cassazione, non possono sopravvivere autonomamente rispetto al contratto poiché trovano la loro fonte e radice nella medesima causa del contratto ed hanno una funzione ancillare allo stesso.
Conclusioni dell’Agenzia delle Entrate sulla tassazione delle clausole penali
Alla luce di tale ricostruzione, l’Agenzia ritiene che in sede di registrazione di un contratto di locazione contenente una clausola penale, poiché si tratta un atto che contiene disposizioni che derivano necessariamente per loro intrinseca natura le une dalle altre, la penale non deve essere tassata autonomamente ma si applica l’imposta come se l’atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all’imposta più onerosa.
Ai fini della valutazione della disposizione più onerosa, l’Agenzia precisa, in linea con prassi precedente, che alla clausola penale si applica la disciplina degli atti sottoposti a condizione sospensiva, soggetti a imposta di registro in misura fissa (€200).
Solo all’eventuale successivo verificarsi degli eventi che fanno sorgere la debenza della penale, scatta l’ulteriore liquidazione dell’imposta.
