I criteri di territorialità dell’imposta su successioni e donazioni
I criteri di territorialità che disciplinano l’applicazione dell’imposta sulle successioni e donazioni prevedono che, se il de cuius/donante è residente in Italia, l’imposta è dovuta sui beni ovunque esistenti (in Italia e all’estero), mentre se il de cuius/donante non è residente l’imposta è dovuta solo sui beni esistenti in Italia.
Il presente contributo analizza gli aspetti principali che caratterizzano quest’ultima fattispecie (de cuius/donante non residente in Italia).
La norma elenca i beni esistenti in Italia soggetti ad imposizione. Tra questi:
- i beni iscritti in pubblici registri dello Stato (immobili italiani);
- le azioni o quote di partecipazioni in (e le obbligazioni emesse da) società che hanno la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale in Italia;
- i titoli di Stato italiani; i crediti verso società residenti in Italia.
Si noti che la norma fa riferimento ai criteri di residenza previsti dalla previgente normativa in tema di imposte dirette. La normativa attuale, infatti, pur mantenendo inalterato il criterio della sede legale, considera residenti in Italia le società e gli enti che, per la maggior parte del periodo d’imposta, hanno la sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale in Italia.
Quando l’imposta non è dovuta anche se l’erede vive in Italia
Se il de cuius/donante è non residente ed i beni non si considerano esistenti in Italia, l’imposta di successione e donazione non è dovuta, anche se l’erede/donatario è residente in Italia, in quanto i criteri di territorialità previsti dall’ordinamento italiano, a differenza di altri ordinamenti (ad esempio, quello tedesco), non attribuiscono rilevanza alla residenza di tale soggetto.
Donazioni formate all’estero: cosa dice la normativa
Si tratta peraltro di stabilire come tale principio si coordini con quanto previsto dall’art. 55, comma 1-bis, del decreto in tema di imposta sulle successioni e donazioni, secondo il quale sono soggetti a registrazione in termine fisso gli atti aventi ad oggetto donazioni, dirette o indirette, formati all’estero nei confronti di beneficiari residenti in Italia.
In proposito, la risposta ad interpello n. 310 del 2019, ha condivisibilmente confermato che la norma sostanziale di territorialità prevale sulla norna procedurale di cui all’art. 55, comma 1-bis, con la conseguenza che se il donante è residente la donazione (di beni “italiani” ed “esteri”) formata all’estero è comunque soggetta ad imposta di donazione italiana e a registrazione in termine fisso, mentre se il donante è non residente la donazione formata all’estero, anche se effettuata a favore di beneficiari residenti, è soggetta ad imposta di donazione italiana e a registrazione in termine fisso solo se ha ad oggetto beni esistenti in Italia.
Cassazione e Agenzia delle Entrate confermano il principio
Sulla stessa materia è anche intervenuta la Cassazione (sentenze n. 8175 del 2021 e 9780 del 2023), che ha escluso l’applicazione dell’imposta di donazione italiana ad un trasferimento liberale effettuato da un conto corrente estero intestato al donante non residente a favore di un donatario residente. Da ultimo, tale orientamento è stato confermato dalla risposta ad interpello n. 7 del 2024.
Il caso particolare dei neoresidenti in regime di flat tax
Un caso particolare si verifica per i neoresidenti assoggettati alla flat tax (attualmente applicata nella misura massima di euro 300.000) sui redditi di fonte estera e tassati ordinariamente sui redditi di fonte italiana. Tali soggetti, infatti, non sono soggetti all’imposta sulle successioni e donazioni italiana sui beni esistenti all’estero, ma solo sui beni esistenti in Italia.
Nelle fattispecie internazionali occorre considerare con attenzione anche le imposte di successione e donazione applicabili nei Paesi esteri, nei quali, in genere, le aliquote applicabili sono elevate e le basi imponibili sono determinate con riferimento al valore di mercato dei beni.
