Il tema delle plusvalenze da vendita di immobili, in particolare quelli oggetto di ristrutturazioni edilizie che hanno beneficiato del Superbonus, è di grande attualità e rilevanza sia per i contribuenti sia per gli operatori del settore immobiliare. La risposta a interpello n. 156 del 16 luglio 2024 dell’Agenzia delle Entrate interviene sul tema fornendo chiarimenti in tema di vendita con riserva di proprietà.
Il contesto normativo del Superbonus
Come noto, con l’introduzione del Superbonus (di cui all’art. 119 del D.L. n. 34/2020), il legislatore ha voluto incentivare la riqualificazione energetica e sismica degli edifici, creando un forte interesse nel settore delle costruzioni e nel mercato immobiliare. L’importante valorizzazione del patrimonio immobiliare nazionale che ne è conseguita negli ultimi cinque anni ha indotto il legislatore a introdurre alcune modifiche, anche in chiave anti-abuso, in materia di tassazione delle plusvalenze derivanti dalla vendita di immobili oggetto di interventi agevolati in varia misura e a vario titolo dal regime del Superbonus.
Imponibilità delle plusvalenze su immobili ristrutturati
Di norma, le plusvalenze derivanti dalla cessione di fabbricati intervenuta oltre 5 anni dopo il loro acquisto non sono imponibili ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. b) del Dpr n. 917/1986 (Testo Unico delle Imposte sui redditi o Tuir).
Tale disciplina avrebbe, quindi, consentito operazioni speculative finalizzate alla cessione di immobili immediatamente dopo il completamento degli interventi di riqualificazione ed efficientamento agevolati dal Superbonus (che ne avrebbero aumentato il valore), sfruttando così sia i benefici fiscali connessi a tali lavori, sia il regime di non imponibilità della plusvalenza da cessione ultraquinquennale.
La Legge di Bilancio 2024: nuove regole sulle plusvalenze
Allo scopo di disincentivare dette operazioni speculative, a decorrere dal 1° gennaio 2024, la legge n. 213 del 30 dicembre 2023 (cosiddetta Legge di bilancio 2024) ha previsto che siano in ogni caso imponibili “le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili, in relazione ai quali il cedente o gli altri aventi diritto abbiano eseguito” interventi agevolati con il Superbonus “che si siano conclusi da non più di dieci anni all’atto della cessione” (si veda la nuova lett. b-bis) del comma 1 dell’art. 67 del Tuir).
Deroghe ed eccezioni alla nuova normativa
La nuova fattispecie impositiva penalizza, quindi, le cessioni di fabbricati che abbiano beneficiato di almeno uno degli interventi agevolati di efficientamento energetico o di riduzione del rischio sismico, condizionandone il regime di non imponibilità al mantenimento della proprietà per almeno un decennio (con la sola eccezione degli immobili acquisiti per successione e di quelli adibiti ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari per la maggior parte dei dieci anni antecedenti alla cessione o del periodo intercorso tra acquisto/costruzione e cessione). In altri termini, il legislatore cerca così di evitare che gli interventi edilizi in questione siano posti in essere per fini meramente speculativi.
Il dubbio interpretativo e la risposta dell’Agenzia delle Entrate
Nell’ambito di tale contesto normativo, un contribuente ha chiesto all’Agenzia delle Entrate di chiarire come debba essere calcolato il nuovo termine decennale, necessario per accedere al regime di non imponibilità, in caso di vendita a rate con riserva di proprietà di un immobile oggetto di lavori di ristrutturazione agevolati ai sensi della normativa Superbonus.
Calcolo dei termini: i chiarimenti normativi
Con l’interpello n. 156/2024 l’Agenzia delle Entrate interviene sul tema, ripercorrendo l’inquadramento civilistico della fattispecie e le relative conseguenze sul piano fiscale.
L’individuazione del termine iniziale
Quanto al termine iniziale rilevante per il calcolo del decennio ai sensi della nuova fattispecie impositiva, l’Agenzia richiama la propria circolare n. 13/E del 13 giugno 2024, di pochi giorni precedente l’interpello in commento.
In tale sede, partendo dalla formulazione della norma in commento, è stato chiarito che il termine iniziale va individuato nella data di conclusione degli interventi ammessi al Superbonus, come comprovata – in linea generale – dalle abilitazioni amministrative o dalle comunicazioni richieste dalla normativa urbanistica e dai regolamenti edilizi vigenti applicabili nel caso specifico.
L’individuazione del termine finale
Quanto invece all’individuazione del termine finale del decennio, ovviamente esso va individuato nel momento in cui si perfeziona la vendita. In proposito, dopo aver rammentato che a tal fine valgono nel diritto tributario le medesime regole civilistiche, l’Agenzia richiama l’art. 1523 c.c., a mente del quale “nella vendita a rate con riserva della proprietà, il compratore acquista la proprietà della cosa col pagamento dell’ultima rata di prezzo, ma assume i rischi dal momento della consegna”.
Partendo da tale dato normativo, l’Agenzia conferma quindi il proprio precedente orientamento secondo cui il termine finale da prendere a riferimento per il calcolo del periodo di possesso dell’immobile deve coincidere con il momento in cui si verifica l’effetto traslativo della proprietà e non con il precedente momento di stipula del relativo atto di vendita o dell’immissione in possesso dell’immobile.
Il medesimo dubbio era, infatti, già stato affrontato e risolto nella Risoluzione n. 28 del 30 gennaio 2009, ancorché con riferimento all’ipotesi di non imponibilità delle plusvalenze da cessioni ultra-quinquennali di cui all’art. 67, comma 1, lett. b), del Tuir.
Conclusioni: implicazioni per contribuenti e mercato immobiliare
La conferma della più risalente interpretazione in materia di cessione con patto di riservato dominio sarà certamente foriera di importanti ripercussioni sia per i contribuenti, sia per il mercato immobiliare.
La possibilità di posticipare nel tempo l’effetto traslativo della proprietà dell’immobile oggetto degli interventi agevolati, coniugata alla immediata traslazione del rischio di perdita del bene e al diritto di incassare il corrispettivo a rate a partire dalla stipula del contratto, rappresenta, infatti, un legittimo strumento di pianificazione della dismissione di tali beni.
