Esterovestizione: la rilevanza della sede effettiva
Per soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato, nel caso di soggetti diversi dalle persone fisiche, si deve fare riferimento ai concetti di domicilio o residenza, individuando il primo nel luogo in cui si trova la sede legale e il secondo nel luogo in cui si trova la sede effettiva
Ai fini fiscali in ordine all’imputazione dei profitti rileva il luogo dove ha sede l’ufficio di amministrazione della società
I criteri di collegamento con il territorio ai fini fiscali
Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato.
Questa norma, di cui all’art. 73, c. 3 del Tuir, come condiviso dalla giurisprudenza di Cassazione, indica i criteri di collegamento, paritetici ed alternativi, tra i soggetti dell'imposizione diretta ed il territorio dello Stato. Al ricorrere, per la maggior parte del periodo d'imposta, di questi criteri, si desume la residenza in Italia del contribuente e, con essa, l'assoggettamento alla potestà impositiva del fisco italiano.
In questo senso, quando questi criteri di collegamento sono integrati, le eventuali modifiche effettuate da una società al fine di sottrarsi all’imposizione dello Stato italiano e fruire di un’imposizione in un’area territoriale estera più favorevole, sono per certi versi irrilevanti.
Detti criteri rispondono all’esigenza di:
- individuare fenomeni, di natura elusiva, solitamente definiti di "esterovestizione", caratterizzati in generale dall'artificiosa ed apparente distrazione del soggetto passivo dal territorio nazionale, e quindi dalla residenza in Italia e dalla potestà impositiva nazionale, per attrarlo nell'area impositiva più conveniente di altro Stato
- di verificare, ai fini fiscali, la residenza in Italia del contribuente anche fuori dai casi di esterovestizione elusiva.
Infatti, come chiarito dalla Corte di Cassazione n. 11709 del 2022, e come ripreso dalla Commissione Tributaria Regionale della Toscana nella recente pronuncia n. 138 del 16 febbraio 2023, la verifica della residenza in Italia di una società, ai sensi del ridetto art. 73, non richiede necessariamente l'imputazione alla contribuente, e l'accertamento, di una finalità elusiva volta a perseguire uno specifico vantaggio fiscale che altrimenti non le spetterebbe
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La sede dell’amministrazione
Come anticipato, pertanto, uno dei criteri di collegamento con il territorio, che rileva ai fini fiscali in ordine all’imputazione dei profitti, è quello della sede dell’amministrazione della società.
Stando a quanto chiarito dalla Ctr della Toscana, la nozione di "sede dell'amministrazione", in quanto contrapposta alla "sede legale", deve ritenersi coincidente con quella di "sede effettiva" (di matrice civilistica), intesa come il luogo dove hanno concreto svolgimento le attività amministrative e di direzione dell'ente e si convocano le assemblee, e cioè il luogo deputato, o stabilmente utilizzato, per l'accentramento - nei rapporti interni e con i terzi - degli organi e degli uffici societari in vista del compimento degli affari e dell'impulso dell'attività dell'ente.
Inoltre, come chiarito dalla Cgue, (sent. 28 giugno 2007, Planzer Luxembourg Sàrl), la nozione di sede dell'attività economica indica il luogo:
- in cui vengono adottate le decisioni essenziali concernenti la direzione generale della società
- in cui sono svolte le funzioni di amministrazione centrale della società.
In questo senso, la determinazione del luogo della sede dell'attività economica di una società implica la presa in considerazione di un complesso di fattori, al primo posto dei quali figurano:
- la sede statutaria
- il luogo dell'amministrazione centrale
- il luogo di riunione dei dirigenti societari
- il luogo in cui si adotta la politica generale della società.
A tal fine, ai fini fiscali per individuare il luogo ove la società sarà soggetta a imposta, osserva la giurisprudenza, possono essere presi in considerazione anche altri elementi, quali.
- il domicilio dei principali dirigenti
- il luogo di riunione delle assemblee generali
- il luogo di tenuta dei documenti amministrativi e contabili
- il luogo di svolgimento della maggior parte delle attività finanziarie, in particolare bancarie.
Ciò considerato, applicando detti principi, se ne ricava che non appare determinante ai fini fiscali, la radicazione in luogo diverso dall'Italia
- dei locali commerciali di una società
- il fatto che la società sia iscritta nel registro delle imprese in Stato estero.
Ciò che rileva, ai fini fiscali, infatti, è la localizzazione della sede amministrativa: se questa è in Italia è sul territorio dello Stato che dovrà essere considerata residente la società, in quanto è qui che si presume essa svolga, in via di fatto, le attività chiave di natura gestionale e commerciale necessarie per la conduzione dell'attività.
In buona sostanza, ciò che determina l’assoggettamento di una società al sistema impositivo italiano è il luogo della sede effettiva dell’amministrazione ossia ove sono esercitati di fatto i poteri di direzione e di amministrazione dell’ente.
Il luogo in cui il soggetto passivo ha fissato la sede della propria attività economica è il luogo in cui sono svolte le funzioni dell'amministrazione centrale dell'impresa; al fine della sua individuazione si tiene conto del luogo in cui vengono prese le decisioni essenziali concernenti la gestione generale dell'impresa, del luogo della sua sede legale e del luogo in cui si riunisce la direzione.
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