Influencer sotto la lente del fisco grazie a big data e algoritmi
15.1.2020
Tempo di lettura: 5'
Qual è il possibile inquadramento tributario dell'attività svolta dagli influencer? Dopo aver fornito spunti di riflessione in ambito contrattuale, ecco il 2° articolo che esamina alcuni aspetti più propriamente tributari
È notizia di questi giorni che l'amministrazione fiscale (e quella doganale) francese disporranno, in virtù di una norma inserita nella legge finanziaria per il 2020 (article 154, Loi n° 2019-1479 du 28 décembre 2019 de finances pour 2020), di nuovi strumenti di contrasto a talune violazioni tributarie. Nello specifico, la norma autorizza, in via sperimentale per tre anni, a reperire con sistemi informatici (e.g., algoritmi) dati pubblicamente disponibili (come Facebook, Instagram) che possono avere rilevanza ai fini fiscali rispetto ai contribuenti verificati.
Ma se per la Francia si tratta di una novità ciò non è nel nostro paese dove, il reperimento di informazioni con pratiche analoghe, era già stato sdoganato dall'amministrazione finanziaria da diversi anni (circolare Ae n. 16/E del 28/04/2016, circolare Gdf n. 1/2018).
In questo contesto, dove le amministrazioni fiscali dispongono di algoritmi e big data per stanare potenziali evasori, qualche attenzione particolare potrebbe essere rivolta alle nuove professioni che dilagano sui social, in primis quella degli influencer. Anche alla luce di questi possibili risvolti investigativi si propongono alcuni ulteriori spunti di riflessione in ambito tributario su questa nuova professione che è stata introdotta con il precedente articolo qui disponibile qui https://bit.ly/2QS2UZd.
Ebbene, le considerazioni svolte sui profili contrattuali col precedente articolo tornano utili anche sotto il profilo tributario, nel senso che, fatta eccezione per certe casistiche particolari [1], l'attività svolta in via abituale e prevalente dall'influencer mostra natura e caratteristiche riconducibili a quelle che danno luogo a redditi di lavoro autonomo (art. 53 Dpr 917/1986, “Tuir”) o, difettando il requisito dell'esercizio con carattere abituale, a redditi diversi (art. 67, co. 1, lett. l Tuir).
La qualifica del reddito dell'influencer, tuttavia, non può farsi discendere sic et simpliciter dal tipo di contratto sottoscritto, ma deve essere accertata anche con riferimento alla natura dell'attività e al carattere personale (o prevalentemente personale) della prestazione, in relazione alla produzione complessiva del reddito.
Per quanto qui interessa, rientrano tra i redditi di lavoro autonomo “…quelli che derivano dall'esercizio di arti e professioni. Per esercizio di arti e professioni si intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo VI, compreso l'esercizio in forma associata di cui alla lettera c) del comma 3 dell'articolo 5.”. Sono inoltre ascrivibili a questa categoria “…i redditi derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell'autore o inventore, di opere dell'ingegno, di brevetti industriali e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, se non sono conseguiti nell'esercizio di imprese commerciali”.
Muovendo dalla definizione normativa - costruita facendo perno sulla differenziazione di tale categoria da quella dei redditi di lavoro subordinato, dei redditi d'impresa, e dei redditi diversi - si ricava un ambito di applicazione particolarmente esteso delle categorie di attività che possono dar luogo a redditi di lavoro autonomo.
Depongono in tal senso i riferimenti generici alle attività di lavoro autonomo e al capo VI del Tuir, i quali inducono a considerare una fattispecie impositiva più ampia rispetto a quella riferibile soltanto all'esercizio di un'arte o di una professione.
Da queste considerazioni derivano due conseguenze di rilievo.
Per un verso, che la nozione di “professioni” in ambito tributario non si esaurisce in quella civilistica (di cui agli artt. 2222 e ss cc.) dovendo invece estendersi anche all'esercizio di professioni non protette (di cui all'art. 2229 cc.) e di tutte le attività di servizi commerciali - non riconducibili all'art. 2195 cc. - e prive di organizzazione in forma d'impresa (Commentario breve alle leggi tributarie – Tomo III, a cura di A. Fantozzi, Cedam, pag. 276).
Per altro verso, ne deriva l'opportunità di intendere l'esercizio di un'“arte” in senso lato, come esercizio non solo di attività meramente artistiche, frutto della capacità intellettuali ed espressive personali, ma anche di attività che comportano l'uso di un complesso di tecniche e metodi concernenti una qualunque realizzazione o applicazione pratica (idem).
Sapientemente, dunque, il legislatore del Tuir, non potendo prefigurarsi quali sarebbero state le evoluzioni delle categorie reddituali inquadrabili, ha costruito una definizione dinamica, adattabile alle più moderne e variegate tipologie lavorative, tra cui si ritiene possa rientrare quella dell'influencer.
L'attività svolta dall'influencer, si è visto, si caratterizza oltre che per l'assenza di vincoli di subordinazione, altresì per la sua natura essenzialmente individuale nonché per il carattere di originalità della prestazione stessa rispetto alla quale è predominante – anzi, imprescindibile – l'apporto personale dell'influencer; sia esso associato alla sua notorietà, alla capacità di influenzare le scelte altrui, ad abilità fisiche o a estro creativo o ad altre capacità comunque attribuibili alla sua persona e in assenza delle quali alcun reddito sarebbe emerso. La fattispecie in esame, dunque, si connota per la presenza di un nesso di causalità tra la componente personale dell'influencer e i redditi ritratti dall'attività svolta.
Quanto precede induce a collocare i redditi prodotti dall'influencer nel novero dei redditi di lavoro autonomo ovvero, se l'attività non è svolta con carattere abituale a redditi diversi.
Qualche ulteriore considerazione va riservata ai proventi derivanti dallo sfruttamento del diritto d'immagine (sottoforma pubblicitaria e/o promozionale).
Secondo l'agenzia delle Entrate (risoluzione n. 255/2009) [2], tali compensi andrebbero compresi tra i redditi di lavoro autonomo ancorché estranei al contratto avente a oggetto la prestazione principale. Muovendo dal comma 1-quater, dell'art. 54 Tuir, secondo cui oltre ai compensi in denaro e in natura percepiti per l'esercizio della professione, “concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all'attività artistica o professionale”, l'Agenzia osserva che “tra gli elementi immateriali riferibili all'attività artistica, di cui al richiamato co. 1-quater, può essere compreso anche il diritto di sfruttamento dell'immagine qualora questa, come nel caso dell'immagine di un artista, sia immediatamente riconducibile alla fama del personaggio, acquisita in relazione alle esibizioni pubbliche.”.
Si è dubitato, tuttavia, dell'automatica applicabilità di tale interpretazione a soggetti diversi dagli artisti, segnatamente agli sportivi professioni – i cui redditi sono generalmente di lavoro dipendente o a questi assimilati – per i quali parrebbe più appropriato ricondurre tali compensi tra i redditi diversi di cui all'art. 67, co. 1, lett. l Tuir [3].
Qualche ulteriore margine di incertezza permane con riguardo alla rilevanza territoriale in Italia dei redditi derivanti dallo sfruttamento economico dell'immagine dell'influencer perché, indipendentemente dalla qualificazione reddituale (di redditi di lavoro autonomo o diversi), il criterio territoriale domestico poggia sul luogo di svolgimento dell'attività (art. 23 Tuir). Tale criterio, infatti, mal si concilia con lo schema dello sfruttamento dell'immagine che si estrinseca nell'assunzione di un “obbligazione di permettere” – spesso con anche altre obbligazioni secondarie di “fare o non fare” - ad altri l'uso della propria notorietà, consentendo l'associazione dell'immagine a un brand dietro corrispettivo. In altri termini, stante la sostanziale inattività dell'influencer il quale si limita ad acconsentire allo sfruttamento della sua immagine - sebbene talvolta associato a prestazioni accessorie quali servizi fotografici/video – ci si chiede quale luogo debba assumersi come rilevante ai fini territoriali. Il quadro si complica ulteriormente, poiché pare arduo invocare criteri alternativi che facciano eventualmente leva sul luogo in cui vengano scattate le immagini (visto che l'accordo di uso commerciale dell'immagine non si sostanzia in tale attività) ovvero in quello di utilizzo delle stesse (difatti le immagini sono per lo più veicolate in rete e quindi si avranno indefinite giurisdizioni potenzialmente rilevanti). Una soluzione plausibile richiederebbe di collocare tali redditi nel novero di quelli ritraibili dalle opere d'ingegno in senso lato (art. 23 Tuir lett. c)[4] così facendo ricorso al criterio della residenza del soggetto pagatore per definire se compensi del genere siano tassabili in Italia.
Ai fini dell'imposizione del reddito degli influencer, in particolar modo quelli che operano regolarmente in ambito internazionale, un ruolo rilevante va riservato alla residenza fiscale. Essa, infatti, può rappresentare un criterio dirimente per individuare il perimetro dei loro redditi da assoggettare a tassazione in Italia. Non a caso, l'affievolirsi dei collegamenti con il territorio di un unico stato sono la ragione che induce, ad esempio, artisti e sportivi a “collocare” la propria residenza fiscale in paesi ove la tassazione è particolarmente favorevole ovvero ove esiste un regime fiscale per neo-residenti analogo a quello italiano (art. 24-bis Tuir). Analogamente, per un influencer di fama internazionale, che presta la propria attività partecipando a eventi modani, inaugurazioni, conferenze, party, interviste in giro per il mondo, potrebbe essere relativamente facile scegliere il luogo in cui farsi tassare, spostandovi il suo centro di interessi o il centro dei suoi affetti familiari. Ma si tratta pur sempre di scelte da valutare e ponderare con attenzione caso per caso.
Eventuali casi di doppia residenza/imposizione internazionali andranno valutati (e risolti) sulla scorta del modello di convenzione Ocse. Al riguardo va detto che l'art. 14, che è stato espunto da diversi anni (e ricondotto nell'alveo degli art. 5 e 7) ma tuttora contenuto nelle convenzioni stipulate dall'Italia, dispone che i redditi che un residente di uno stato contraente (l'influencer residente in Italia) ritrae dall'esercizio di una libera professione o da altre attività analoghe di carattere indipendente sono imponibili soltanto in detto stato (Italia), a meno che tale residente non disponga abitualmente nell'altro stato contraente di una base fissa per l'esercizio delle sue attività.
[1] Ci si riferisce, ad esempio, a artisti e sportivi professioni e per questi ultimi in particolare, ai calciatori le cui prestazioni rientrano (o sono attratti) nell'alveo del lavoro dipendente (art. 3 L. 91/1981 e art. 49 Tuir), nonché alle rare ipotesi in cui l'attività dell'influencer è organizzata in forma d'impresa (art. 55 Tuir).
[2] Nella fattispecie oggetto della Risoluzione un artista aveva ceduto lo sfruttamento del proprio diritto d'immagine a fronte dell'obbligo di costituzione in suo favore di una polizza assicurativa assunto dalla società acquirente.
[3] A. Carinci, Profili fiscali dello sfruttamento del diritto all'immagine degli sportivi, in Rivista trimestrale di Diritto tributario, Giappichelli, Fascicolo 2-2016.
[4] In termini analoghi, sebbene riguardo agli sportivi professionisti, pare esprimersi, M. Tenore, Il regime fiscale dei neo-residenti. Uno sguardo al settore dello sport professionistico, Rivista di Diritto tributario, Fasciolo 2/2019, pagg. 49 ss.
Ebbene, le considerazioni svolte sui profili contrattuali col precedente articolo tornano utili anche sotto il profilo tributario, nel senso che, fatta eccezione per certe casistiche particolari [1], l'attività svolta in via abituale e prevalente dall'influencer mostra natura e caratteristiche riconducibili a quelle che danno luogo a redditi di lavoro autonomo (art. 53 Dpr 917/1986, “Tuir”) o, difettando il requisito dell'esercizio con carattere abituale, a redditi diversi (art. 67, co. 1, lett. l Tuir).
La qualifica del reddito dell'influencer, tuttavia, non può farsi discendere sic et simpliciter dal tipo di contratto sottoscritto, ma deve essere accertata anche con riferimento alla natura dell'attività e al carattere personale (o prevalentemente personale) della prestazione, in relazione alla produzione complessiva del reddito.
Per quanto qui interessa, rientrano tra i redditi di lavoro autonomo “…quelli che derivano dall'esercizio di arti e professioni. Per esercizio di arti e professioni si intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo VI, compreso l'esercizio in forma associata di cui alla lettera c) del comma 3 dell'articolo 5.”. Sono inoltre ascrivibili a questa categoria “…i redditi derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell'autore o inventore, di opere dell'ingegno, di brevetti industriali e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, se non sono conseguiti nell'esercizio di imprese commerciali”.
Muovendo dalla definizione normativa - costruita facendo perno sulla differenziazione di tale categoria da quella dei redditi di lavoro subordinato, dei redditi d'impresa, e dei redditi diversi - si ricava un ambito di applicazione particolarmente esteso delle categorie di attività che possono dar luogo a redditi di lavoro autonomo.
Depongono in tal senso i riferimenti generici alle attività di lavoro autonomo e al capo VI del Tuir, i quali inducono a considerare una fattispecie impositiva più ampia rispetto a quella riferibile soltanto all'esercizio di un'arte o di una professione.
Da queste considerazioni derivano due conseguenze di rilievo.
Per un verso, che la nozione di “professioni” in ambito tributario non si esaurisce in quella civilistica (di cui agli artt. 2222 e ss cc.) dovendo invece estendersi anche all'esercizio di professioni non protette (di cui all'art. 2229 cc.) e di tutte le attività di servizi commerciali - non riconducibili all'art. 2195 cc. - e prive di organizzazione in forma d'impresa (Commentario breve alle leggi tributarie – Tomo III, a cura di A. Fantozzi, Cedam, pag. 276).
Per altro verso, ne deriva l'opportunità di intendere l'esercizio di un'“arte” in senso lato, come esercizio non solo di attività meramente artistiche, frutto della capacità intellettuali ed espressive personali, ma anche di attività che comportano l'uso di un complesso di tecniche e metodi concernenti una qualunque realizzazione o applicazione pratica (idem).
Sapientemente, dunque, il legislatore del Tuir, non potendo prefigurarsi quali sarebbero state le evoluzioni delle categorie reddituali inquadrabili, ha costruito una definizione dinamica, adattabile alle più moderne e variegate tipologie lavorative, tra cui si ritiene possa rientrare quella dell'influencer.
L'attività svolta dall'influencer, si è visto, si caratterizza oltre che per l'assenza di vincoli di subordinazione, altresì per la sua natura essenzialmente individuale nonché per il carattere di originalità della prestazione stessa rispetto alla quale è predominante – anzi, imprescindibile – l'apporto personale dell'influencer; sia esso associato alla sua notorietà, alla capacità di influenzare le scelte altrui, ad abilità fisiche o a estro creativo o ad altre capacità comunque attribuibili alla sua persona e in assenza delle quali alcun reddito sarebbe emerso. La fattispecie in esame, dunque, si connota per la presenza di un nesso di causalità tra la componente personale dell'influencer e i redditi ritratti dall'attività svolta.
Quanto precede induce a collocare i redditi prodotti dall'influencer nel novero dei redditi di lavoro autonomo ovvero, se l'attività non è svolta con carattere abituale a redditi diversi.
Qualche ulteriore considerazione va riservata ai proventi derivanti dallo sfruttamento del diritto d'immagine (sottoforma pubblicitaria e/o promozionale).
Secondo l'agenzia delle Entrate (risoluzione n. 255/2009) [2], tali compensi andrebbero compresi tra i redditi di lavoro autonomo ancorché estranei al contratto avente a oggetto la prestazione principale. Muovendo dal comma 1-quater, dell'art. 54 Tuir, secondo cui oltre ai compensi in denaro e in natura percepiti per l'esercizio della professione, “concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all'attività artistica o professionale”, l'Agenzia osserva che “tra gli elementi immateriali riferibili all'attività artistica, di cui al richiamato co. 1-quater, può essere compreso anche il diritto di sfruttamento dell'immagine qualora questa, come nel caso dell'immagine di un artista, sia immediatamente riconducibile alla fama del personaggio, acquisita in relazione alle esibizioni pubbliche.”.
Si è dubitato, tuttavia, dell'automatica applicabilità di tale interpretazione a soggetti diversi dagli artisti, segnatamente agli sportivi professioni – i cui redditi sono generalmente di lavoro dipendente o a questi assimilati – per i quali parrebbe più appropriato ricondurre tali compensi tra i redditi diversi di cui all'art. 67, co. 1, lett. l Tuir [3].
Qualche ulteriore margine di incertezza permane con riguardo alla rilevanza territoriale in Italia dei redditi derivanti dallo sfruttamento economico dell'immagine dell'influencer perché, indipendentemente dalla qualificazione reddituale (di redditi di lavoro autonomo o diversi), il criterio territoriale domestico poggia sul luogo di svolgimento dell'attività (art. 23 Tuir). Tale criterio, infatti, mal si concilia con lo schema dello sfruttamento dell'immagine che si estrinseca nell'assunzione di un “obbligazione di permettere” – spesso con anche altre obbligazioni secondarie di “fare o non fare” - ad altri l'uso della propria notorietà, consentendo l'associazione dell'immagine a un brand dietro corrispettivo. In altri termini, stante la sostanziale inattività dell'influencer il quale si limita ad acconsentire allo sfruttamento della sua immagine - sebbene talvolta associato a prestazioni accessorie quali servizi fotografici/video – ci si chiede quale luogo debba assumersi come rilevante ai fini territoriali. Il quadro si complica ulteriormente, poiché pare arduo invocare criteri alternativi che facciano eventualmente leva sul luogo in cui vengano scattate le immagini (visto che l'accordo di uso commerciale dell'immagine non si sostanzia in tale attività) ovvero in quello di utilizzo delle stesse (difatti le immagini sono per lo più veicolate in rete e quindi si avranno indefinite giurisdizioni potenzialmente rilevanti). Una soluzione plausibile richiederebbe di collocare tali redditi nel novero di quelli ritraibili dalle opere d'ingegno in senso lato (art. 23 Tuir lett. c)[4] così facendo ricorso al criterio della residenza del soggetto pagatore per definire se compensi del genere siano tassabili in Italia.
Ai fini dell'imposizione del reddito degli influencer, in particolar modo quelli che operano regolarmente in ambito internazionale, un ruolo rilevante va riservato alla residenza fiscale. Essa, infatti, può rappresentare un criterio dirimente per individuare il perimetro dei loro redditi da assoggettare a tassazione in Italia. Non a caso, l'affievolirsi dei collegamenti con il territorio di un unico stato sono la ragione che induce, ad esempio, artisti e sportivi a “collocare” la propria residenza fiscale in paesi ove la tassazione è particolarmente favorevole ovvero ove esiste un regime fiscale per neo-residenti analogo a quello italiano (art. 24-bis Tuir). Analogamente, per un influencer di fama internazionale, che presta la propria attività partecipando a eventi modani, inaugurazioni, conferenze, party, interviste in giro per il mondo, potrebbe essere relativamente facile scegliere il luogo in cui farsi tassare, spostandovi il suo centro di interessi o il centro dei suoi affetti familiari. Ma si tratta pur sempre di scelte da valutare e ponderare con attenzione caso per caso.
Eventuali casi di doppia residenza/imposizione internazionali andranno valutati (e risolti) sulla scorta del modello di convenzione Ocse. Al riguardo va detto che l'art. 14, che è stato espunto da diversi anni (e ricondotto nell'alveo degli art. 5 e 7) ma tuttora contenuto nelle convenzioni stipulate dall'Italia, dispone che i redditi che un residente di uno stato contraente (l'influencer residente in Italia) ritrae dall'esercizio di una libera professione o da altre attività analoghe di carattere indipendente sono imponibili soltanto in detto stato (Italia), a meno che tale residente non disponga abitualmente nell'altro stato contraente di una base fissa per l'esercizio delle sue attività.
[1] Ci si riferisce, ad esempio, a artisti e sportivi professioni e per questi ultimi in particolare, ai calciatori le cui prestazioni rientrano (o sono attratti) nell'alveo del lavoro dipendente (art. 3 L. 91/1981 e art. 49 Tuir), nonché alle rare ipotesi in cui l'attività dell'influencer è organizzata in forma d'impresa (art. 55 Tuir).
[2] Nella fattispecie oggetto della Risoluzione un artista aveva ceduto lo sfruttamento del proprio diritto d'immagine a fronte dell'obbligo di costituzione in suo favore di una polizza assicurativa assunto dalla società acquirente.
[3] A. Carinci, Profili fiscali dello sfruttamento del diritto all'immagine degli sportivi, in Rivista trimestrale di Diritto tributario, Giappichelli, Fascicolo 2-2016.
[4] In termini analoghi, sebbene riguardo agli sportivi professionisti, pare esprimersi, M. Tenore, Il regime fiscale dei neo-residenti. Uno sguardo al settore dello sport professionistico, Rivista di Diritto tributario, Fasciolo 2/2019, pagg. 49 ss.
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