Passaggio generazionale: fiscalità light

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Il legislatore amplia l'operatività di agevolazioni in materia di imposta sulle successioni e donazioni e imposte sul reddito alla cessione di aziende relative a piccole società cooperative
Il passaggio – generazionale o meno – delle imprese implica la trasmissione dell'attività economica ad uno o più soggetti con maggiori stimoli, e magari una più giovane età, del dante causa, con la volontà di proseguire e sviluppare il business. Naturalmente, in un paese come il nostro in cui gran parte dell'imprenditoria è di piccola o media dimensione, molto spesso trasmissioni di questo tipo esprimono un connotato personalistico tra cedente e cessionario, che può derivare da un legame di tipo familiare o, più semplicemente, fiduciario per le ridotte dimensioni della realtà lavorativa.
Ebbene, uno dei temi che maggiormente interessano questo tipo di operazioni concerne, com'è facile intuire, il peso fiscale che su di esse grava. Ed infatti, la cessione di partecipazioni sociali o di aziende sono solitamente operazioni “realizzative”, cioè transazioni che fanno emergere materia imponibile sulla quale lo Stato pretende il pagamento di tributi, sia diretti (imposte sul reddito) sia indiretti (Iva, imposta di registro, imposte ipotecarie e catastali o imposta sulle successioni e donazioni).

In linea di massima, per le cessioni d'azienda a titolo oneroso:

  • devono essere corrisposte imposte sul reddito relative alla plusvalenza che può emergere dalla differenza tra il corrispettivo conseguito, al netto degli oneri accessori, e il costo non ammortizzato (art. 86 Tuir); e

  • l'IVA non è dovuta in quanto operazione fuori campo (art. 2, comma 3, lett. b), D.P.R. n. 633/1972), ma deve essere versata l'imposta di registro (art. 40, comma 1, D.P.R. n. 131/1986) con applicazione delle aliquote corrispondenti ai singoli beni aziendali trasferiti (e. per gli immobili: 2% se ad uso abitativo, 15% se trattasi di terreni ceduti a soggetti diversi da IAP, 9% in tutti gli altri casi; per l'avviamento: 3%; per altri beni mobili: 3%)


Se la cessione d'azienda avviene, invece, a titolo gratuito (perché trasmessa per successione o per donazione):

  • sul versante delle imposte sul reddito, il legislatore considera l'operazione non in grado di generare plusvalenze tassabili, a patto che l'azienda venga assunta dai beneficiari ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti in capo al dante causa (art. 58 TUIR); e

  • su quello della fiscalità indiretta, l'operazione è considerata fuori campo IVA, ma assoggettata all'imposta sulle successioni e donazioni, con franchigie ed aliquote variabili in base al vincolo familiare intercorrente tra dante ed avente causa, salvo ricorrano le condizioni di applicabilità dell'esenzione di cui all'art. 3, comma 4-ter, D.Lgs. n. 346/1990 (Testo Unico sulle Successioni e donazioni, Tus) di cui si parlerà a breve.


Ora, la perdurante pandemia da covid-19 e la correlata crisi economica che si sta delineando con sempre maggiore drammaticità hanno indotto il legislatore ad introdurre specifici meccanismi finalizzati a supportare cittadini e imprese, concentrandosi in particolar modo sul settore delle piccola-media imprenditoria e sui comparti lavorativi maggiormente colpiti.

Tra le varie novità contenute nella Legge n. 178/2020 (Legge di Bilancio 2021) spiccano per interesse, anche in chiave di wealth management, quelle che si occupano di ridurre l'onere impositivo che grava sulla trasmissione di talune imprese. Più precisamente, ai commi 270-273 dell'art. 1, il legislatore – inserendo il comma 3-quater all'interno dell'art. 23, D.L. n. 83/2012 – ha esteso due agevolazioni fiscali già esistenti nell'ordinamento alla circolazione di aziende di piccole imprese costituite in forma di società cooperativa.

La piccola società cooperativa – che risulta, altresì, destinataria di interventi finanziati dal Fondo per la crescita sostenibile, diretti a salvaguardare l'occupazione e a dare continuità all'esercizio delle attività imprenditoriali – rappresenta, come noto, una forma semplificata di cooperativa che può essere composta esclusivamente da persone fisiche, in numero compreso tra un minimo di tre e un massimo di otto, la quale risponde dei propri debiti esclusivamente con il patrimonio sociale (art. 21, Legge n. 266/1997) e deve essere iscritta all'albo delle società cooperative (art. 2511 c.c.).

Orbene, nel caso di cessione di aziende relative a siffatte piccole società cooperative, la novella prevede che trovino applicazione l'esenzione dall'imposta sulle successioni e donazioni, nonché le disposizioni che garantiscono la neutralità in materia di fiscalità diretta sulle plusvalenze.

In primo luogo, la Legge di Bilancio 2021 stabilisce per tali cessioni l'azzeramento del tributo successorio come previsto dall'art. 3, comma 4-ter, TUS, il quale disciplina la fiscalità indiretta dei trasferimenti – anche effettuati tramite patti di famiglia – nei confronti di familiari (i.e. discendenti e coniuge) di aziende, rami d'azienda o quote sociali. Tale norma, che risale al 2006, esprime una chiara logica di favore nei confronti del passaggio generazionale – ponendosi, quindi, l'obiettivo di preservare la continuità imprenditoriale all'interno dei nuclei familiari – e il richiamo fatto dalla Legge di Bilancio 2021 non implica, evidentemente, la sussistenza anche degli ulteriori requisiti specificamente richiesti per la cessione di partecipazioni sociali. Ciò detto, trattandosi di aziende relative a piccole società cooperative, l'esenzione in parola troverà applicazione se queste ultime rispettano la condizione di prevalenza del connotato mutualistico richiesto dall'art. 2513 c.c. «a decorrere dal quinto anno successivo alla loro costituzione» (art. 1, comma 273).

Il secondo importante beneficio fiscale attiene, poi, al versante delle imposte sul reddito, trovando applicazione la disciplina del già richiamato art. 58 TUIR. Di conseguenza, la cessione di aziende relative a piccole società cooperative viene trattata alla stregua di un trasferimento gratuito inter vivos o mortis causa e, per l'effetto, non in grado di generare realizzo di plusvalenze tassabili. Questa regola implica la neutralizzazione fiscale delle plusvalenze “latenti” che transitano dal cedente al cessionario, sempreché il passaggio dell'azienda sia realizzato in continuità di valori fiscali.

Dal punto di vista pratico, la modifica normativa delega la disciplina dei profili operativi ad un decreto di prossima emanazione da parte del Ministro dell'Economia e delle Finanze.

La Legge di Bilancio 2021 effettua, quindi, un interessante intervento specificamente finalizzato ed eliminare la fiscalità, diretta e indiretta, solitamente applicabile alla circolazione delle aziende e volto a favorire la trasmissione di piccole realtà imprenditoriali che presentino connotati mutualistici, le quali sono attualmente oltre un migliaio in Italia (cfr. Ministero dello Sviluppo Economico, Albo delle Società Cooperative, consultato in data 8.2.2021).

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